Ing. Miroslav Brabec
Právní úprava
-
Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník
-
Zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích
-
ČÚS pro podnikatele
-
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů
-
§ 19 odst. 1 písm. h), podle kterého jsou od daně z příjmů osvobozeny příjmy plynoucí z odpisu dluhů při oddlužení nebo reorganizaci provedené podle zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení, pokud jsou podle účetních předpisů zaúčtované ve prospěch výnosů
-
§ 23 odst. 3 písm. a) bod 11, podle kterého se zvyšuje základ daně z příjmů o částku neuhrazeného dluhu zachyceného v účetnictví dlužníka odpovídajícího pohledávce, od jejíž splatnosti uplynulo 30 měsíců, nebo se promlčela. V tomto ustanovení je nutné registrovat další podmínky a požadavky, které souvisí s textem uvedeným v předchozí větě (viz oddíl "Daňové dopady").
-
§ 23 odst. 3 písm. a) bod 12, podle kterého se zvyšuje základ daně z příjmů o výši dluhu, který zanikl jinak než splněním, započtením, splynutím práva s povinností u jedné osoby, dohodou, kterou se dosavadní dluh nahrazuje dluhem novým stejné hodnoty nebo narovnáním, pokud nebyla podle právních předpisů upravujících účetnictví zaúčtována ve prospěch výnosů nebo se o tuto výši dluhu nezvyšuje výsledek hospodaření podle § 23 odst. 3 písm. a) bod 9
-
§ 23 odst. 3 písm. c) bod 6, podle kterého lze snížit základ daně z příjmů o hodnotu splněného nebo započteného dluhu nebo jeho části, o kterou byl zvýšen základ daně podle v předchozím odseku uvedeného písmene a) bodu 11
Popis operace:
Předmětem zájmu tohoto textu jsou účetní, popř. daňová řešení závazků v některých méně obvyklých případech, především v těch, kdy dochází k jejich "zániku" jiným způsobem než řádným plněním. Slovo "zánik" je v předešlé větě v uvozovkách záměrně. Chceme tím totiž naznačit, že ne vždy se shodují představy, např. účetních, o zániku závazku s jejich skutečným zánikem podle práva. Markantním příkladem výše uvedeného rozporu jsou závazky promlčené, jejichž stručnou charakteristiku uvádíme v textu níže.
Závazky promlčené
Promlčení práv ze závazkových vztahů je řešeno v občanském zákoníku v § 609 až 653 NOZ a dochází k němu tehdy, když uplyne příslušným zákonem stanovená promlčecí doba.
Prekluze je definována v občanském zákoníku pouze v jednom paragrafu, a to v § 654 NOZ. Zde je nutné si povšimnout důležité první věty, totiž, že "nebylo-li právo vykonáno ve stanovené lhůtě, zanikne jen v případech stanovených zákonem výslovně". Na rozdíl od promlčení, ke kterému soud přihlédne pouze tehdy, kdy jej namítne dlužník, v případě prekluze k zániku práva soud přihlédne i bez námitky dlužníka.
Výše uvedené stručné charakteristiky pojmu promlčení jsou pouze základní, takže je nutné vždy pro posouzení konkrétního případu provést jeho konfrontaci s kompletním výčtem všech paragrafů, které se k promlčení v občanském zákoníku váží. Příkladem může být právě určení promlčecí doby, kde dochází dosti často ke konstatování obecné promlčecí lhůty, aniž se vezme v úvahu, že zákon určitý specifický právní vztah řeší odlišně.
Změny, které by měly být v účetních knihách provedeny z titulu uplynutí promlčecí doby peněžitého závazku, nejsou v účetních předpisech zřetelně popsány. Možná, že se po přečtení předchozí věty čtenáři zarazí a začnou autorovi oponovat s pomocí znění bodu 4.1.3 v ČÚS pro podnikatele č. 019, kde je zřetelně uvedeno, že "právně zaniklé dluhy se zaúčtují na příslušný účet ostatních výnosů" [s výjimkou např. splnění, splynutí, započtení, dohody o nahrazení dosavadního dluhu dluhem novým – tzv. novace, splynutí, narovnání, pokud jde o stejné částky (případný rozdíl se zaúčtuje do výnosů)]. Promlčené dluhy nejsou prekludované dluhy. Jak již bylo naznačeno, povinný zůstává povinným i po překročení promlčecí doby, jeho právem však je promlčení u soudu namítnout a soud se přikloní na jeho stranu. Zánik dluhu v těchto souvislostech přichází v úvahu pouze u tzv. prekluze, a to pouze v případech výslovně stanovených občanským zákoníkem.
Jestliže tedy již vznikl tento výše popsaný "zmatek" v případě pojmu zaniklé dluhy, je nutné se s tím vyrovnat a v rámci daných možností navrhnout pro účtování promlčených dluhů přiměřené řešení. Tímto řešením máme na mysli nalezení vhodného okamžiku, kdy bude možné i o těchto dluzích prohlásit, i přes oficiální právní výklady, že "zanikly", a tím vznikl důvod pro jejich odpis ve prospěch ostatních výnosů. Jsme si samozřejmě vědomi toho, že z důvodu nutnosti zahrnutí těchto ostatních výnosů do základu daně z příjmů nebudou účetní jednotky (ÚJ) příliš toužit po nalezení zmíněného okamžiku a právě naopak, budou hledat všechny možné i nemožné důvody pro ospravedlnění toho, že dluhy musí ještě jako dluhy v rozvaze zůstat. Proti této snaze vystupují v podstatě dva argumenty:
-
Tím prvním je text § 7 odst. 1 ZoÚ, kde se uvádí, že "účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví tak, aby účetní uzávěrka, sestavená na jeho základě, podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace ÚJ. To…
