4.1.1
Plnohodnotný výrobce
Ing. Michal Jelínek Ph.D.
Funkčnímu a rizikovému profilu plnohodnotného výrobce jsme se věnovali v článku Plnohodnotný výrobce, nicméně pro rychlou rekapitulaci by bylo vhodné uvést, že plnohodnotný výrobce samostatně vykonává svou podnikatelskou činnost, ke které nepotřebuje žádné spojené osoby, tj. mateřskou, dceřiné či jinak spojené společnosti. Provádí veškeré činnosti samostatně, od programu výroby, přes samotnou výrobu až po prodej, marketing a distribuci výrobků. Jelikož takto definičně čistý plnohodnotný výrobce nerealizuje žádné transakce se spojenými osobami, nemá ve svých účetních knihách žádné transferové ceny.
Realita je však barvitější a v praxi plnohodnotní výrobci běžně realizují obchodní transakce se svými spojenými osobami. Čistým plnohodnotným výrobcem jsou dnes prakticky jen malé rodinné podniky. Jakmile se takový malý výrobní podnik rozroste a začne dodávat svou produkci na zahraniční trhy, jeden z prvních kroků expanze bývá založení zahraniční pobočky, ať už formou dceřiné či sesterské společnosti nebo třeba odštěpného závodu, která slouží jako obchodní zastoupení podniku v daném státě. Tato zahraniční pobočka je pak obvykle závislým distributorem výhradně distribuujícím výrobky "mateřského" podniku. Ten, byť část svých aktivit souvisejících s distribucí na zahraniční trhy předal nově zřízené pobočce, stále zůstává v pozici plnohodnotného výrobce, který je zodpovědný za chod celé skupiny a zpravidla si udržuje globální obchodní a marketingové funkce.
V případě, kdy plnohodnotný výrobce prodává své výrobky závislému distributorovi, musí ve své ceně zohlednit nejen náklady související s výrobou, ale také náklady na globální marketing a některé centrální náklady skupiny. To však ještě stále nebude tvořit konečnou cenu plnohodnotného výrobce. Ta je totiž nejzásadněji ovlivněna rizikem. A to podnikatelským rizikem, které plnohodnotný výrobce snáší již od svého založení a které souvisí s jeho podnikatelským nápadem. Některá odborná literatura hovoří o tzv. "business drivers", což by se do českého jazyka dalo přeložit jako poháněči obchodu/podnikání. Jelikož plnohodnotný výrobce je ten, kdo "pohání" obchodní aktivity skupiny, musí snášet také související rizika.
Pokud se podnikání skupiny jako celku daří, tj. výrobek uvedený na trh plnohodnotným výrobcem je úspěšný, hlavní podíl na zisku z tohoto výrobku by měl mít právě plnohodnotný výrobce. Závislý distributor dostane odměnu částečně založenou na úspěšnosti jeho prodeje, která je ale předem jasně daná určitým vzorcem výpočtu. Odborná literatura pak hovoří o tom, že plnohodnotný výrobce realizuje tzv. reziduální zisk. Je to "zbytkový" zisk, který plnohodnotnému výrobci zůstane po uhrazení odměny závislému distributorovi, popř. dalším ať už závislým, nebo nezávislým subjektům ve výrobně-dodavatelském řetězci a po zaplacení vlastních nákladů.
Naopak, pokud se výrobku na trhu nedaří, jeho cena je nízká a prodeje jsou malé, hlavní podíl na ztrátě by měl nést plnohodnotný výrobce. Snáší tedy i tzv. reziduální ztrátu. Dle nastavených výpočetních vzorců musí uhradit odměnu pro závislého distributora, popř. další subjekty ve výrobně-dodavatelském řetězci, ačkoliv se tím dostane do vlastní ztráty. Cena plnohodnotného výrobce by tedy měla obsahovat tento rizikový faktor komerčního úspěchu, popř. neúspěchu.
Jak tedy správně stanovit transferovou cenu mezi plnohodnotným výrobcem a závislým distributorem? První zvažovanou metodou bude zcela jistě metoda nezávislé srovnatelné ceny. Ta by ostatně měla být zvažována jako první ve všech případech stanovení transferové ceny, ať už se jedná o jakýkoliv typ transakce. Směrnicí OECD je považována za nejpřímější metodu ke stanovení transferových cen, a pokud pro její použití existuje dostatek srovnatelných tržních dat, je také nejpreferovanější. Také správci daně, a to nejen v České republice, rádi při daňových kontrolách používají metodu nezávislé srovnatelné ceny. Je totiž velmi intuitivní a jednoduchá k použití. Na tomto místě je však potřeba upozornit, jak bylo detailně vysvětleno v článku Metoda nezávislé srovnatelné ceny, že použití této metody je vysoce citlivé na srovnatelnost externích a srovnávaných transakcí.
Nejdříve by měla být zvažována vnitřní srovnatelná cena. Pokud plnohodnotný výrobce prodává své výrobky některému z nezávislých distributorů za stejných nebo obdobných podmínek jako svému závislému distributorovi, je nejvhodnější použít právě koncept vnitřní srovnatelné ceny. Opět platí, že dříve, než bude tato metoda vybrána pro stanovení transferové ceny, měla by být důkladně provedena analýza rozdílů v obou transakcích, tj. s nezávislým a závislým distributorem. Pokud skutečně neexistují významné rozdíly, které by měly vliv na cenu výrobku, resp. neexistují rozdíly, u kterých lze provést přiměřeně přesné úpravy ceny, pak je vnitřní srovnatelná cena bezesporu nejpřesnější transferovou cenou pro tuto transakci.
Pokud ale plnohodnotný výrobce nerealizuje srovnatelné prodeje na nezávislého distributora, nelze koncept vnitřní srovnatelné ceny použít. Nabízí se tedy ještě možnost stanovit transferovou cenu klasickou metodou nezávislé srovnatelné ceny, tedy s využitím externích srovnatelných transakcí. To by předpokládalo, že plnohodnotný distributor nebo jeho daňoví poradci budou schopni na trhu nalézt dostatečný vzorek takovýchto transakcí. V případě, že tyto externí srovnatelné transakce nenaleznou, nebude možné metodu nezávislé srovnatelné ceny použít.
Další zvažovanou metodou může být metoda ceny při opětovném prodeji. Jak vyplývá z článku Metoda ceny při opětovném prodeji, tato metoda se používá výlučně u obchodních transakcí, kde k obchodovanému zboží není přidaná žádná hodnota. Používá se tedy u kalkulace odměny obchodníků, distributorů nebo zprostředkovatelů prodeje. V případě prodeje výrobků od plnohodnotného výrobce k závislému distributorovi ji…
