4.100.41
Nájem nemovitých věcí dle § 56a zákona o DPH
Ing. Ondřej Babuněk, Ph.D.
Komentář:
Nájem nemovité věci je upraven v § 56a ZDPH, přičemž nájem nemovité věci je službou ve smyslu § 14 ZDPH. V tomto ohledu je vhodné připomenout, že nemovitá věc v oblasti zákona o DPH není obsahově totožná s vymezením uvedeným např. v § 498 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů. Nemovitá věc je v oblasti zákona o DPH vymezena podle přímo použitelného předpisu, kterým je Prováděcí nařízení Rady (EU) č. 282/2011, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "nařízení"). Konkrétně se jedná o čl. 13b nařízení. Pojetí nemovité věci v oblasti zákona o DPH je tak zcela odlišné od pojetí nemovité věci v tuzemském právu. Pokud je tento pohled značně zjednodušen, pak tuzemský občanský zákoník považuje stavbu umístěnou na pozemku za součást tohoto pozemku, přičemž v oblasti zákona o DPH je tomu naopak. V oblasti zákona o DPH je pozemek, na kterém je umístěna stavba, považován za součást stavby a zdanění/osvobození se tak v zásadě odvíjí od stavby umístěné na pozemku, je-li hlavním plněním stavba. Pokud je objektivním cílem dodání pozemek, i když je na pozemku "stavba", pak se může režim zdanění/osvobození odvíjet od pozemku (v tomto smyslu srov. rozsudky Soudního dvora EU C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed, C-326/11 J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard, jakož i C-71/18 KPC Herning). Osvobození nájmu nemovité věci ve smyslu § 56a ZDPH vychází z čl. 135 odst. 1 písm. l) a odst. 2 Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty, přičemž toto osvobození bylo původně upraveno v čl. 13 části B písm. b) šesté směrnice Rady 77/388/EHS o harmonizaci právních předpisů členských států týkající se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně.
Z judikatury Soudního dvora EU mj. plyne, že pojem nájem nemovité věci je autonomním pojmem unijního práva a není tedy totožný s pojetím nájmu v tuzemském právu. Nelze tak zaměnit pojem nájem nemovité věci podle zákona o DPH s pojmem nájem nemovité věci ve smyslu § 2201 a násl. NOZ. Základním znakem nájmu nemovité věci pro účely zákona o DPH, resp. směrnice o DPH, je, že vlastník nemovitosti převede na nájemce za úplatu na sjednanou dobu právo užívat jeho majetek a vyloučí z tohoto práva ostatní osoby (v tomto smyslu srov. rozsudky Soudního dvora EU C-210/11 a C-211/11 Medicom a Maison Patrice Alard, bod 26 a citovaná judikatura, jakož i C-55/14 Régie communale autonome du stade Luc Varenne, bod 22). Nicméně Soudní dvůr EU v tomto ohledu ještě zdůraznil, že i když je nájem nemovitého majetku ekonomickou činností (srov. § 5 ZDPH), obvykle představuje poměrně pasivní činnost, která nevytváří významnější přidanou hodnotu. Nájem nemovité věci je třeba odlišovat od ostatních činností, které mají buď povahu průmyslového a obchodního podnikání, anebo je jejich předmět lépe charakterizován poskytováním určité služby než pouhým poskytnutím určité věci k užívání, jako např. právo užívat golfové hřiště, právo užívat most za mýtné nebo právo umístit automaty na cigarety v obchodním zařízení (v tomto smyslu srov. rozsudky Soudního dvora EU C-326/99 "Goed Wonen", body 52 a 53; C-284/03 Temco Europe, bod 20, jakož i C-278/18 Mesquito, bod 19).
V tomto ohledu je nezbytné doplnit, že není-li splněna jedna z podmínek nájmu nemovité věci ve smyslu výše uvedeného, nelze § 56a ZDPH aplikovat per analogiam (analogicky) z důvodu, že se dotčené užívání nemovité věci nejvíce blíží nájmu (v tomto smyslu srov. rozsudek Soudního dvora EU C-55/14 Régie communale autonome du stade Luc Varenne, bod 23 a v něm citovaná judikatura). Na závěr vymezení nájmu nemovité věci pro účely zákona o DPH je ještě nezbytné zmínit i to, že rozhodujícím prvkem je objektivní povaha dotčeného plnění, a to nezávisle na tom, jak strany toto plnění kvalifikovaly (v tomto smyslu srov. rozsudky Soudního dvora EU C-451/06 Gabriele Walderdorff, bod 17; C-270/09 MacDonald Resorts, bod 46; C-55/14 Régie communale autonome du stade Luc Varenne, bod 21). Ujednají-li si tedy smluvní strany nájemní smlouvu např. dle § 2302 NOZ, pak ještě nelze s jistotou hovořit o nájmu nemovité věci ve smyslu zákona o DPH. Musí se tak zkoumat objektivní znaky nájmu nemovité věci výše vymezené. K tomuto se již vyjádřil i Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 16. května 2019 ve věci RTV Cheb s. r. o. č. j.: 1 Afs 25/2018 – 58. Nejvyšší správní soud uzavřel, že i když byly uzavřeny nájemní smlouvy podle tuzemského práva na umístění telekomunikačního zařízení v případě, že předmětem nájemní smlouvy byl nájem nebytových prostor v 8. a 9. nadzemním podlaží určité nemovité věci o vymezené podlahové ploše, přičemž účelem nájemní smlouvy bylo umístění a provozu základnové stanice sestávající ze dvou anténních jednotek a technologické přípojky elektrické energie včetně prostor na pomocné konstrukci stožáru a rovněž i nebytové prostory o určité podlahové ploše, přičemž účelem mělo být užití k umístění antén a technologie, která zabezpečuje provoz celého zařízení a k přenosu dat pro obranu státu, tak i za této situace nebyla splněna základní podmínka nájmu nemovité věci vymezená judikaturou Soudního dvora EU (tedy, že vlastník nemovitosti převede na nájemce za úplatu na sjednanou dobu…
