2022.1617.2
DPH u finančního leasingu
Ing. Jana Kolářová
U různých forem pronájmu je potřeba pro účely DPH důsledně zvažovat skutečný obsah ujednání mezi stranami, neboť to má vliv na způsob zdanění transakcí. Zatímco běžný (tzv. operativní) pronájem bez možnosti či záměru předmět pronájmu odkoupit je považován pro účely DPH za službu, ujednání ohledně odkupu je způsobilé učinit z plnění dodání zboží s poněkud odlišnými daňovými dopady.
NahoruDodání zboží
Za dodání zboží se považuje přenechání k užití na základě smlouvy, pokud má být podle ujednání vlastnické právo k užívanému zboží za obvyklých okolností převedeno na jeho uživatele (§ 13 odst. 3 písm. c) ZDPH). Jde o situaci, kdy je předmět pronájmu užíván nájemcem a právní vlastník se nemění až do okamžiku odkupu. Ekonomicky však dochází k převodu všech užívacích práv již v okamžiku převzetí věci na začátku užívání. Jak potvrzuje i důvodová zpráva, vztahuje se tato úprava i na smlouvy s opcí odkupu, pokud se odkup jeví jako jediná ekonomicky rozumná volba k okamžiku ukončení smlouvy. Může jít tedy o sjednané právo odkupu, kdy je však podmínka odkupu natolik výhodná, že ji uživatel má motivaci vždy využít. Při vyhodnocení není rozhodující, zda je sjednáno přednostní právo na odkup nebo opce. Touto úpravou byly do znění zákona implementovány závěry rozsudku Soudního dvora EU C-164/16 Mercedes-Benz Financial Services UK Benz, a to s účinností od 1. 1. 2020. Již před touto novelizací se znění zákona vyvíjelo, při přechodu na novou úpravu je potřeba vzít v úvahu nejenom uzavření smlouvy, ale i to, zda byl předmět pronájmu přenechán k užití před účinností novelizace nebo až po ní.
Pokud je pro účely DPH ujednání vyhodnoceno jako dodání zboží, dochází k odvodu DPH na začátku smluvního vztahu. Z hlediska DPH se předmět pronájmu stává dlouhodobým majetkem uživatele (§ 4 odst. 4 písm. d) ZDPH), i když pro účely účetnictví podle českých účetních předpisů a daně z příjmů nejde o hmotný majetek plátce. Přijaté plnění se uvede na řádek 47 přiznání a je potřeba zahájit úpravy odpočtu § 78 a násl. ZDPH, jsou-li pro to splněny podmínky.
Mateřská společnost organizuje pro skupinu nákup vozového parku. Uzavře s dceřinými společnostmi smlouvy o užívání vozidel s tím, že po dvou letech má dojít k jejich odkupu.
DPH z celé hodnoty (nájemné + odkupní cena) odvede mateřská společnost již při předání vozidel. Vystaví daňový doklad, na jehož základě dceřiná společnost uplatní nárok na odpočet. Uvede vozidla jako pořízený dlouhodobý hmotný majetek na řádek 47 přiznání. Případné použití pro soukromé účely zaměstnanců zohlední formou kvalifikovaného odhadu poměrového koeficientu, na konci prvního roku provede opravu odpočtu daně podle § 75 odst. 4 ZDPH a od druhého roku provádí úpravy odpočtu podle § 78 a násl. ZDPH.
NahoruDUZP
Za den uskutečnění zdanitelného plnění se považuje den přenechání zboží k užívání (§ 21 odst. 1 písm. c) ZDPH). Pokud by předmětem pronájmu byla nemovitost, pak za den uskutečnění plnění se rovněž považuje den přenechání nemovité věci k užívání (§ 21 odst. 2 ZDPH).
NahoruZáklad daně, daňový doklad
Základem daně je při dodání zboží formou finančního pronájmu vše, co pronajímatel jako úplatu obdržel nebo má obdržet, a to podle obecných ustanovení zákona. To znamená, že odvede DPH z celé hodnoty jednorázově na začátku užívání a ze splátek se již DPH neodvádí. Na transakci je nutné vystavit jednorázový daňový doklad s náležitostmi podle § 29 ZDPH, nikoliv splátkový či platební kalendář.
V praxi může vést existence tohoto daňového dokladu na celou jednorázovou částku k nejistotě, zda jde o finanční pronájem nebo koupi na splátky či poskytnutí úvěru ze strany leasingové společnosti. To je nutné vyhodnotit vždy podle uzavřené smlouvy. Dopady se tolik neliší u DPH, jinak se však majetek zobrazuje v účetnictví podle českých účetních předpisů, což má dopady na daňové odpisování či další souvislosti u daně z příjmů.
Plátce uzavře smlouvu na auto na finanční pronájem. Ze smlouvy plynou následující závazky:
Měsíční nájemné: 10 000 Kč + 2 100 Kč DPH (po dobu 36 měsíců)
Odkupní cena: 50 000 Kč + 10 500 Kč DPH
Celkem: 410 000 Kč + 86 100 Kč
Plátce nemá kráticí koeficient, nicméně vozidlo má být částečně využíváno soukromě.
Podle zákona o DPH jde o dlouhodobý majetek plátce, i když ho takto zatím neeviduje ve své rozvaze podle českých účetních předpisů. Nemůže tedy uplatnit plný nárok na odpočet. Odpočet z daňového dokladu od leasingové společnosti, který by měl být vystaven na základ daně 410 000 Kč + 86 100 Kč (DPH), uplatní částečně, a to na základě kvalifikovaného odhadu (§ 75 odst. 4 ZDPH). Odhaduje použití z 60 % pro ekonomickou činnost a ze 40 % mimo ekonomickou činnost.
Uplatní 60 % z (410 000 Kč + 86 100 Kč DPH), tj., do přiznání na řádek 40 uvede základ daně 246 000 Kč a DPH 51 660 Kč (do sloupce "V plné výši").
Po skončení roku je potřeba porovnat realitu s odhadem (zvažujeme dvě situace):
a) Skutečné použití pro ekonomickou činnost je 80 %.
Rozdíl, který podléhá opravě odpočtu, je +20 %. Na řádek 45 přiznání za prosinec tedy uvede částku + 17 220 Kč.
b) Skutečné použití pro ekonomickou činnost je 51 %.
Oprava se neprovádí, neboť rozdíl mezi kvalifikovaným odhadem a skutečným použitím není více než 10 %.
V dalších letech pak provádí úpravy odpočtu podle § 78 a násl. ZDPH.
NahoruOprava základu daně
Pokud se nějaké parametry změní v průběhu finančního leasingu, vyvolá to opravu základu daně a daně. Provést opravu základu daně je možné po celou dobu tohoto přenechání zboží (§ 42 odst. 8…
