Dodatečné snížení kupní ceny souboru majetku

Dodatečné snížení kupní ceny souboru majetku

Ing. Michal Šindelář, Ph.D.

Popis operace:

V praxi se mohou vyskytovat případy, kdy i po několika letech od zařazení koupeného majetku (většinou celého souboru majetku) dochází k dodatečnému smluvnímu snížení kupní ceny.

Při řešení se vychází z tohoto principu: Účetní záznamy, týkající se zaúčtování slevy, je třeba chápat jako opravné účetní záznamy k původním záznamům, i když o nich účtujeme až v tom období, kdy byla sleva prokazatelně přiznána. Zde prezentované řešení nelze vztáhnout na slevu z ceny majetku, jejíž přiznání bylo v období pořízení majetku velmi pravděpodobné.

Vlastní zaúčtování slevy přitom závisí na způsobu pořízení souboru majetku – blíže viz "Ocenění při nabytí více než jedné složky majetku", kde jsou rozebírány dvě varianty pořízení:

• pořízení majetku v rámci nákupu obchodního závodu nebo jeho části,

• pořízení souboru majetku koupí v ostatních případech.

Varianta 1: Při pořízení souboru majetku nákupem obchodního závodu nebo jeho části.

V případě pořízení souboru majetku nákupem obchodního závodu nebo jeho části se promítne dodatečné snížení kupní ceny v závislosti na použité metodě ocenění nakoupených aktiv:

• pokud byla aktiva a pasiva převzata v ocenění podle účetnictví prodávající účetní jednotky a rozdíl oproti kupní ceně je evidován u kupujícího jako oceňovací rozdíl, upraví se o poskytnutou slevu hodnota aktivního nebo pasivního oceňovacího rozdílu k nabytému majetku, a to beze změny doby odpisování oceňovacího rozdílu (ovšem s úpravou odpisového plánu),

• pokud byly složky majetku převzaty po individuálním přecenění a snížení o závazky, tj. v případě, kdy je rozdíl zaznamenán metodou goodwillu, postupuje účetní jednotka obdobně: o částku následného snížení kupní ceny se upraví hodnota goodwillu nebo záporného goodwillu, opět beze změny doby odpisování goodwillu (ovšem s úpravou odpisového plánu).

K uvedenému poznamenejme, že teoreticky mohou nastat i situace, kdy se vlivem snížení ceny z aktivního oceňovacího rozdílu stane oceňovací rozdíl pasivní nebo z kladného goodwillu stane goodwill záporný.

Varianta 2: Při pořízení souboru majetku koupí v ostatních případech

Pokud byl pořízen soubor majetku koupí v ostatních případech než v rámci nákupu obchodního závodu či jeho části, nelze snížení ceny promítnout do oceňovacího rozdílu či goodwillu, ale je nutné ho promítnout přímo k danému majetku. Při snížení kupní ceny se proto nejprve vypočtou alikvotní části slevy připadající na původní pořizovací ceny jednotlivých složek souboru majetku. O takto vypočtené hodnoty části slevy se sníží pořizovací ceny příslušných složek souboru majetku, a pokud jde o odpisované předměty, odpisují se nadále z takto snížených pořizovacích cen. V případě složek majetku, které již byly ke dni poskytnuté slevy vyřazeny nebo zcela odepsány, se jim příslušející složky slevy zaúčtují do výnosů. Obdobně je třeba postupovat v případě, kdy alikvotní částka slevy převyšuje zůstatkovou hodnotu předmětu: snížení pořizovací ceny se zaúčtuje pouze do výše plných oprávek a zbývající část slevy bude zaúčtována ve prospěch výnosů.

Souvztažnosti:

Varianta 1: Při pořízení souboru majetku nákupem obchodního závodu nebo jeho části

Podvarianta a): nákup účtován s využitím oceňovacího rozdílu

Podvarianta b): nákup účtován s využitím metody goodwillu

Varianta 2: Při pořízení souboru majetku koupí v ostatních případech

Analytické účty:

Analytické členění účtů při účtování dodatečného snížení kupní ceny odpovídá členění zvolenému při koupi daného majetku.

Účetní doklady:

Na základě externího podkladu o poskytnuté slevě (kterým může být rozhodnutí prodávajícího, např. dodatek uzavřený ke kupní smlouvě nebo dobropis vystavený prodávajícím) vyhotovíme vnitřní účetní doklad. Výše jednotlivých účtovaných hodnot bude doložena propočtem, který bude tvořit spolu s podkladem o přiznané slevě přílohu účetního dokladu.

Daňové dopady:

Varianta 1

ZDP obsahuje speciální ustanovení (§ 23 odst. 15 ZDP) o zahrnování oceňovacího rozdílu a goodwillu vzniklých koupí obchodního závodu nebo jeho části podle charakteru do daňových nákladů nebo do výnosů ovlivňujících základ daně rovnoměrně po dobu 180 měsíců, a to v poměrné výši připadající na počet měsíců v příslušném zdaňovacím období nebo období, za něž je podáváno daňové přiznání.

Přestože ZDP obdobné ustanovení k postupu při změně výše vlivem dodatečného snížení kupní ceny jako účetní prováděcí vyhláška neobsahuje, domníváme se, že daňový postup by měl být analogický k účetnímu. Po změně původní hodnoty oceňovacího rozdílu či goodwillu se doba zahrnování do nákladů či výnosů v žádném případě neprodlužuje, pouze se zohlední (rozpočte) nová ještě do nákladů či výnosů nezahrnutá hodnota na zbývající dobu z původních 180 měsíců.

Obdobně jako při účetním řešení zdůrazněme, že se vlivem dodatečného snížení ceny může stát, že se aktivní oceňovací rozdíl změní v oceňovací rozdíl pasivní nebo se z kladného goodwillu stane záporný goodwill; to pak ve svém důsledku pro daňový subjekt bude znamenat změnu v tom směru, že z rozpouštění hodnoty do daňových nákladů se přejde na rozpouštění do daňových výnosů (viz příklad dále).

Varianta 2

Poskytnutá sleva sníží nejenom vstupní cenu majetku, ale také jeho zůstatkovou cenu (účetní i daňovou). Je-li sleva vyšší než účetní zůstatková cena, účtujeme rozdíl do výnosů (např. účet 648). Je-li sleva vyšší než daňová zůstatková cena, rozdíl je nutné zdanit v období poskytnutí…