Cestovní náhrady jsou obecně upraveny v zákoníku práce.
Ten se, zjednodušeně řečeno, vztahuje na zaměstnance a zaměstnavatele. Cestovní
náhrady podle zákoníku práce tak přísluší, v rozsahu a za tam stanovených
podmínek, zaměstnancům a osobám, které se za zaměstnance považují. Společník či
jednatel společnosti s r. o. ani člen statutárního orgánu nebo jiného orgánu
(např. dozorčí rada, kontrolní komise apod.) právnické osoby však zaměstnancem
příslušné právnické osoby být nemusí a poměrně často ani nejsou, nebo v
některých případech dokonce ani být nemohou. Přesto se těmto osobám poskytují
cestovní náhrady jako zaměstnancům. Důvodem je zejména to, že v zásadě vždy jde
o to, zda příslušná vyplacená částka bude daňově uznatelným nákladem dané
právnické osoby. Z pohledu zákona o daních z příjmů je tedy v uvedených
případech nezbytné vzít v úvahu především ustanovení
§ 6 odst. 1 ZDP.
Zaměstnanec vykonává vždy závislou práci a závislá
práce může být podle
§ 2 odst. 2 a
§ 3 zákoníku práce vykonávána výlučně v
základním pracovněprávním vztahu (není-li upravena zvláštními právními
předpisy) za mzdu, plat nebo odměnu za práci, na náklady a odpovědnost
zaměstnavatele, v pracovní době na pracovišti zaměstnavatele, popř. na jiném
dohodnutém místě. Základními pracovněprávními vztahy jsou pak pracovní poměr a
právní vztahy založené dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr (dohoda
o provedení práce, dohoda o pracovní činnosti).
Podle
§ 6 odst. 1 písm. b) a c) ZDP se za
příjmy ze závislé činnosti považují také příjmy společníků a jednatelů
společností s ručením omezeným a odměny členů statutárních a dalších orgánů
právnických osob. Protože tedy uvedené osoby pobírají za výkon funkce
zdanitelný příjem, považují se z daňového hlediska za zaměstnance, a to i v
případě, že s příslušnou právnickou osobou (dále jen zaměstnavatel) nemají
uzavřen pracovněprávní vztah na výkon jiné činnosti. Jestliže se tedy uvedeným
osobám poskytují náhrady cestovních výdajů, mělo by tak být, s ohledem na ZDP,
činěno za podmínek a ve výši jako ostatním zaměstnancům příslušné
společnosti (zaměstnavatele).
Cestovní náhrady poskytované uvedeným osobám v
souvislosti s jejich příslušnou činností a v souladu s ustanoveními části sedmé
zákoníku práce jsou daňově uznatelným nákladem společnosti. Pokud by
společnost poskytla těmto osobám cestovní náhrady jiné a vyšší, než může svým
zaměstnancům poskytnout zaměstnavatel ve státní a příspěvkové sféře, byl by
rozdíl podle
§ 6 odst. 7 písm. a)
ZDP předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti a součástí vyměřovacího základu
pro pojistné na všeobecné zdravotní pojištění a vyměřovacího základu pro
pojistné na sociální zabezpečení a státní politiku zaměstnanosti.
Tak jako u ostatních zaměstnanců není v zásadě pracovní
cestou cesta z místa bydliště (pobytu) do sjednaného místa výkonu práce či
pravidelného pracoviště, není u společníků a jednatelů spol. s r. o. a členů
statutárních a jiných orgánů právnických osob pracovní cestou cesta z místa
jejich bydliště (pobytu) do sídla společnosti a zpět. Vyplývá to také z bodu 32
k
§ 24 odst. 2 ZDP Pokynu Generálního
finančního ředitelství D-6 k jednotnému uplatňování některých ustanovení ZDP
(dále jen Pokyn D-6), podle kterého prakticky nelze cesty uvedených osob do
sídla společnosti považovat za pracovní cesty, a tedy jim ani za takovéto
cesty nelze poskytovat cestovní náhrady.
U společníků a jednatelů společností s r. o., kteří mají také např.
živnostenský list, a tudíž i příjmy zdaňované podle
§ 7 ZDP, a u statutárních zástupců
právnických osob by bylo, pro zamezení případného vyloučení příslušných částek
správcem daně ze základu daně, vhodné, aby např. ve společenské smlouvě,
usnesením statutárního orgánu příslušné právnické osoby apod. byl stanoven
rozsah činností, které příslušná osoba vykonává…
